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乌克兰的财政监督管理
乌克兰是前苏联加盟共和国，1991年8月24日宣布独立，领土面积60.37万平方公里，行政区划分为 24个州和克里米亚自治共和国，首都基辅，货币单位为格里夫纳。
一、基本财政状况
乌克兰实行“统一领导、分级管理”的财政管理体制。财政部负责国家中长期预算的编制及财政资金的管理工作，财政部长由副总理兼任。财政部现有800人，内设10个司、9个独立分局，下设26个市、州财政局，另外还有基辅等3个独立的财政管理局及690个分支机构，地方财政机构受财政部和当地政府双重领导。2004年乌克兰的国家预算经议会修正后，预算收入为118.55亿美元，预算支出为131.24亿美元，预算赤字为12.69亿美元。
二、财政监督体系
乌克兰独立以来，在欧盟的指导下，结合乌克兰财政经济的现状，建立了包括立法监督、行政监督以及部门监督在内的较为完善的财政监督体系，涉及的主要部门有：审计署、国家财政监督委员会、监督检查总局、政府内部各部门的监督检查机构。
审计署。根据《乌克兰审计法》的规定，审计署是常设的国家监督机构，由乌克兰最高苏维埃设立，隶属于最高苏维埃并向其汇报工作。审计署独立行使监督权，不受其他国家机关的干涉。工作职责主要包括检查国家预算的执行情况，全国性专用资金的规模、结构与用途，中央机关预算执行情况等12个方面。审计监督是乌克兰财政监督的最高层次，其监督职责、监督范围、监督手段由议会调整和控制。审计署目前只在中央及部分地区设有派驻机构。
国家财政监督委员会。乌克兰独立之初，成立了国家财政监督委会，隶属于内阁，挂靠财政部管理。其主要职责是：协调各财政监督机构，包括审计署、国家监督检查总局、财政部及其他部门内部监督机构的财政监督工作，研究制定年度监督计划，此外，还具体负责监控“影子”经济并减少其对国民经济的影响，强化对国内金融运行状况的监管，并参与预算监督等。近几年，随着国家监督检查总局地位的加强与提升，国家财政监督委员会的职能作用已呈现出逐步弱化的趋势，目前其工作重心主要放在效益审计方面。
国家监督检查总局。国家监督检查总局是是独立的执法机构，负责预算执行情况、会计市场的标准化、国有资产管理等的监督。监督的对象除中央及国家机关外，还包括所有使用国家预算资金的企业、使用银行贷款或国家担保的企业等。国家监督检查总局机构健全，中央、地方都设有分支机构。
政府部门设立监察机构。乌克兰在其重要的中央政府主管部门均设立内部财政监督机构，负责对本部门内部管理进行监督，机构负责人由国家监督检查总局任命。主要开展对各部门财政资金拨付计划、项目资金使用情况进行监督，以保证财政支出的合理、有效。
乌克兰财政监督体系层次清晰，职责明确。为避免重复检查，根据有关法律的规定，审计署与监督检查总局签订了合作协议，明确各自监督重点，交换年度工作计划，加强交流与协作。
三、国家监督检查总局
针对乌克兰财政监督体系的特征，考察团对乌克兰国家监督检查总局的机构设置、职责任务及法律依据等进行了重点考察。
（一）机构设置
乌克兰独立以后,为了加强国家的财政监管职能,1993年1月26日通过了《关于建立国家监督检查总局》的法律。根据该法律，在原有的国家财政部、各部委下属的财政检查局和其他的中央执法机构的基础之上建立了国家监督检查总局。为提高独立执法地位，2000年乌克兰先后颁发了《关于提高国家监督检查总局工作效力的具体办法》和《关于肯定国家监督检查总局的重要地位》的总统令，将国家监督检查总局从财政部分离出去，升格为副部级的独立的中央执法机关，设局长1 名，副局长4名，下设文化教育检查部、服务行业检查部、自然资源和生态环境检查部、社会保障检查部、国家执法机构和安全机构检查部、物质生产检查部、法律协调部等13个部门，并直接管理克里米亚自治共和国日博365备用网站、24洲日博365备用网站、基辅市日博365备用网站、塞瓦斯多波尔市日博365备用网站及市、区一级的日博365备用网站。
国家监督检查总局下属机构分布
（二）工作职责
根据1993年《关于建立国家监督检查总局》的法律以及2001年通过的《乌克兰国家财政预算法》，国家监督检查总局的工作职责主要包括：一是研究制定国家财政监督检查的有关政策及提案；二是对有关部门、单位使用国家预算资金或按期归还由国家担保的贷款等情况的合法性、有效性进行检查；三是对国有、集体财产安全性、完整性进行检查；四是对对会计核算、金融账目的真实性、准确性进行检查；五是受司法机关的委托对企业的金融活动进行检查；六是研究提出如何消除和避免经济实体在金融工作的不足和违法现象的具体建议和方法；七是建立专门的培训基地培养专业人员。
（三）工作方法
乌克兰国家监督检查总局一般采取事后专项检查的方式开展工作。检查前向被检查单位下发《检查方案》，包括检查时限、检查内容、检查依据等。为保证检查的准确性、科学性、系统性，具体检查工作十分细致，不仅要检查上次检查发现问题的纠正处理情况、每一笔预算资金的流向和依据、银行所有账户资金结算情况，还要检查使用预算资金购买商品或服务的质量及其相关合同、国家机关出租空闲场所的合法性以及是否及时缴纳有关税费情况，甚至对国有企业和国家机关工作人员的工作条件也进行检查。
为保证工作顺利开展，严肃纪律，树立权威，国家日博365备用网站一般采取以下措施：给违法单位及责任人就纠正违法行为和避免同类问题的发生提出书面要求，并对这些要求的执行情况进行监督；追究当事人责任，对违法责任人予以行政处罚，如发现犯罪现象，检查结果则移交司法机关；对检查发现的超出职能范围的违法行为，应将检查资料及时移送到相关的执法机关；检查事实与结论应及时报告总统、议会和内阁，通知财政部门、中央和地方司法机关、地方政府，并监督这些机构的反应；向媒体公开检查结果，通过舆论监督有效遏制违法犯罪行为。
（四）法律依据
乌克兰十分重视法律建设问题。在欧盟的帮助与指导下，结合本国实际，乌克兰相继制定颁布了一系列财政监督法律、法规，为确立财政监督地位，明确财政监督内容，规范财政监督行为，严肃财政法纪奠定了扎实的基础。如为明确国家监督检查总局的地位与作用，乌克兰先后颁布实施了《关于建立国家监督检查总局》法令、《关于提高国家监督检查总局工作效力具体办法》总统令、《关于肯定国家监督检查总局的重要地位》总统令；为严惩各种财政违法行为，乌克兰先后颁布了《预算法》、《行政犯罪法》、《组织犯罪法》，颁布了《关于加强金融秩序和避免在预算领域里的违法犯罪行为》的总统令；为理顺工作关系，加强部门协调，颁布实施了《关于企业主活动中不属于检察机关调节的范畴》的总统令，以及由内阁颁布了《关于协调检查部门外出对企业进行金融检查的具体办法》以及《关于国家监督检查总局指定检查计划的具体办法》；为了规范并保证违法收入的收缴，由内阁颁布了《关于不正确使用国家补贴的归还办法》等。
英国注册会计师行业监管
英国作为工业化国家发源地之一，也是注册会计师职业的发源地，经过100多年的发展，英国注册会计师行业已经形成了一套较为完善的行业管理体制与发展模式。
一、法律规范
1845年，英国修改《公司法》时明确规定了“公司的账目应当由会计师审计”。这是世界上第一次以法律形式确立的会计师审计制度。1991年英国又在修订后的《公司法》中明确规定：实行审计资格注册制度，即注册会计师只有取得审计资格后，才能从事审计业务；会计师事务所承办审计业务也必须取得审计资格。从而以立法的形式规范了会计师的执业条件。
二、政府管理
根据《公司法》的规定，英国贸工部代表英国政府管理公司财务报告、公司治理和注册会计师行业，保证本国资本市场的有效运行，同时负责与欧盟委员会、欧洲议会、欧盟部长理事会等相关组织和机构的联系，制定并调整相关法律和制度。贸工部的工作重点是对各职业团体进行年度工作检查或抽查。对那些没有尽责的团体，贸工部将对其进行指导和谈话，情节严重的提交法院追究其责任，直至取消其特许业务管理的资格。
三、行业自律
目前，英国共有六个会计师行业协会组织，即英格兰和威尔士特许会计师协会(ICAEW)、苏格兰特许会计师协会(ICAS)、爱尔兰特许会计师协会(ICAI)、特许注册会计师协会(ACCA)、特许管理会计师协会(CIMA)和特许财政与会计协会(CIPFA)。前四个协会被贸工部授权，对审计、投资和破产清算等执业资格履行监督管理的职责。各职业团体按照要求，每半年向贸工部提供一份对公众公开的管理报告。内容包括特许会计师的数量、业务质量检查及结果等。英国会计职业团体对行业的监管分为事前检查和事后检查，事前检查是主动的对事务所执业情况的经常性检查，对事务所的执业质量作出综合评价，检查的目标定位于帮助、教育和指导事务所保障执业质量、防范执业风险。事后检查是当会员(包括事务所)受到投诉时，组织专人对具体投诉事项进行检查和处理。这些投诉主要是会员职业操守方面的问题，如影响行业形象、不执行协会的指令、工作质量差、违反协会制定的职业道德准则等。涉及司法程序的个案(如民事诉讼或刑事调查)，有关会计职业团体仅关注其进展，而不直接介入调查，原已开始调查的，也暂停工作，待司法部门作出裁定后，再酌情处理。实际工作中，事前检查和事后检查分别由会计职业团体设立的质量(监督)检查部和执业操守部负责执行。对检查结果的处理则由会计职业团体的准入(或注册)委员会和纪律委员会决定。
四、独立监管
（一）基本历程
安然事件的爆发是对注册会计师行业监管产生深刻影响、巨大作用的重大事件。安然事件发生之前，即在20世纪80年代末和90年代初，英国也曾发生过一系列公司财务丑闻，由此引发了对其财务报告制度和特许会计师监管制度的重大改革。1998年9月，英国六大会计职业团体组成的会计团体咨询委员会(CCAB)在《监管现代化》的报告中提出了建立统一的独立监管机构的建议。1998年11月，英国贸工部公布了咨询文件《会计职业独立监管框架》。2001年在贸工部的文件基础上，会计职业团体发起成立了会计基金会(The Accountancy Foundation)。会计基金会总体负责对注册会计师行业的业务质量和违规执业行为进行监督和处罚，并负责对下设机构成员的任命和资金支持。它下设审计实务委员会、职业道德准则委员会、调查和惩戒委员会，另设评议委员会负责监督检查前三个委员会和六个会计职业团体的工作。其监管架构如下：
安然事件发生后，英国政府、会计执业界及有关方面都进行了深刻的反思和检讨，并就完善行业监管体系、加强独立监管力度问题广泛征求意见，同时也加强了对公司财务特别是上市公司财务报告的监管。
（二）现实变革
在贸工部部长和财政大臣联合的倡议下，2002年由多个政府部门和会计监管机构共同成立了审计与会计问题协调小组(CO-ORDINATING GROUP ON AUDIT AND ACCOUNTING ISSUES)，研究英国现有的审计监管和财务报告制度并提出了多项改革建议，其中最为核心的建议认为，2001年刚刚建立起的会计基金会监管的组织结构复杂，存在职责交叉和相互冲突，削弱了监管的有效性和权威性，建议由新的财务报告理事会取代会计基金会，建立统一、权威的独立监管机构，统一负责制定会计审计准则、对会计师事务所和公司会计进行监督检查、监督会计职业团体等监管职责，财务报告理事会的经费由政府部门、上市公司和会计师行业团体共同提供，接受贸工部、金融管理局等政府部门的监督。这些建议得到了贸工部的认同，2004年新监管框架正式建立起来，其架构如下：
在新的监管框架中，财务报告理事会下设会计准则委员会、财务报告审查委员会、会计师行业监管委员会、审计准则制定委员会、会计师行业调查与惩戒委员会。其中，财务报告审查委员会负责审查上市公司的财务报告。会计师行业监督委员会负责监督会计职业团体的行业自律管理，该委员会下设审计检查组，专门负责检查会计师事务所特别是审计上市公司的事务所的执业质量。财务报告审查委员会审查上市公司财务报告发现事务所审计的问题，移交给会计师行业监督委员会，会计师行业监督委员会检查事务所发现的上市公司财务报告问题，则移交给财务报告审查委员会。审计检查组于2004年5月份成立后，立即对会计师事务所开展了检查工作。我们在考察英国普华道会计师事务所和德勤会计师事务所时，检查人员正在这些事务所进行检查，事务所为检查人员专门配备了办公室和电话等办公条件。检查人员都是专职的专业人士，原来都是大会计公司的合伙人或注册会计师。对大型会计师事务所的检查，一般需要10名检查人员，检查时间长达10个月，检查内容包括事务所的内部质量控制和审计工作底稿，基本上每项上市公司业务都要接受检查。
启示与借鉴
乌克兰、英国的政治体制、经济体制与社会制度与我国不同，但在财政监督及注册会计师行业监管方面的许多做法值得我们学习和借鉴。
一、进一步明确职责，充分发挥财政监督作用
乌克兰根据专门法律规定设立了国家监督检查总局，是独立的副部级执法机构，中央与地方都设有分支机构。同时制定了详细的工作职责、工作任务和工作方向，还具体负责任命政府各部门内部的监察机构负责人，提高了监督检查的整体效能。通过建立专门的培训基地，为国家监督检查总局培养专业人员。随着我国适应社会主义市场经济的逐步建立与完善，我国的财政监督体系也在逐步健全与发展，但与乌克兰相比，财政监督在法律地位、工作职责、工作方法方面，以及机构设置、人员配备、技术保障等方面有待于进一步提高和加强，特别是根据建立公共财政体制的要求，财政监督工作如何把握时机、明确职责，准确定位，提高监督效果成为一个十分重要的课题。作为财政部门内设专职财政监督机构，只有紧紧抓住财政收支这条主线，围绕财政资金运行全过程，突现财政管理特色，健全监督机制，财政监督工作才能充分发挥作用，才能促进财政监督工作长效、健康发展。
二、强化财政监督法律制度，确保财政监督的权威性
乌克兰财政监督法律体系比较健全，制定了一系列的法律法规，明确了财政监督的法律地位，通过颁发总统令使国家监督检查总局成为保障国家财政监督政策实施的中央执法机关。无论是监督机构设置，还是监督检查工作的开展，都以法律法规为依据。相比较而言，我国迄今为止还没有一部完整、权威、涵盖财政管理与财政监督的专门法律法规，财政法规建设远远滞后于财政管理的要求。市场经济是法制经济，应该按照党的十六届三中全会《中共中央关于完善社会主义市场经济体制若干问题的决定》的“依法行政，严格按照法定权限和程序行使权力、履行职责”和“建立权责明确、行为规范、监督有效、保障有力的执法体制”的精神，制定和完善财政监督的法律法规，强化财政管理和财政监督的法律地位，建立起权责明确、行为规范、监督有效、保障有力的财政监督执法体系。
三、加强相关监督部门之间的协调，健全完善监督体系
乌克兰的财政监督体系主要包括审计署、国家财政监督委员会、监督检查总局、政府内部各部门的监督检查机构。各监督主体在监督管理过程中形成了既分工明确又密切配合的监督机制。为避免重复检查，审计署与监督检查总局签订合作协议，相互沟通年度工作计划。多部门监督、多角度监督是各国的普遍做法，既要增强财政监督相对独立性，又要加强部门之间的协调。我国的政府经济监督包括审计、财政、税务、证监会、银监会、保监会和国资委以及其他经济管理事项的部门监督，目前存在的问题是财政监督与其它经济监督的关系尚未完全理顺，各个经济监督主体之间的职责分工尚不甚明确。在检查计划上不能相互衔接，工作信息上不能相互共享，检查结论上不能相互利用，使得监督成本提高，监督效能降低。因此，应该采取必要的措施理顺职能监督部门之间的关系，明确各监督主体职责权限，建立各监督主体之间统一协调的监督机制和执法责任制，定期召开联席会，联合制定规范运作的制度文件，逐步形成相互监督、相互制约、相互促进的工作格局，使之在财政监督中形成合力，提高财政监督的整体效能。
四、加强注册会计师行业行政监管已成为国际趋势
安然事件后，英国政府与行业组织、执业界人士等相关部门都进行了反思，并通过立法、修法等途径加强对注册会计师行业的监管以及对行业组织指导和监督的力度。行业组织也主动通过修改准则和执业指南、加强后续教育培训、给予技术支持和帮助等方式，提高从业人员的职业道德水平。特别是在安然事件后，英国对2001年成立的会计基金会又一次进行了重大改革，体现了政府部门对行业监管的高度重视，也说明了注册会计师行业监管模式本身要不断适应行业发展实践的需要，要适时做出相应调整。独立监管模式解决了自我管理模式的角色冲突和形式上的独立性问题，兼顾了政府调控、会计职业组织、社会公众利益的平衡，强化了政府部门对会计行业的监督，也更加有利于保护公众利益。对照英国注册会计师行业监管的情况，我们认为财政部收回注册会计师行业的行政监管职能，加强财政部门对注册会计师行业的行政监管，完全符合国际上注册会计师行业监管的新趋势和新特点。
五、加强注册会计师行业监管，应以具有证券业审计资格的会计师事务所为监督检查的重点
英国财务报告理事会监督检查的重点是上市公司财务报告和为上市公司提供审计的会计师事务所的执业质量，因为上市公司的会计信息质量和审计质量对资本市场、公众利益乃至整个社会经济的影响最为重大。我国财政部门开展会计监督工作，也应该重点加强对上市公司和具有证券期货相关业务许可证的会计师事务所的监督检查。2004年我局开展的会计师事务所检查中，重点检查了5家具有证券业资格的会计师事务所和10户上市公司，取得了较好的检查成效，这种检查方式与英国的做法不谋而合。今后，我们应该借鉴发达国家的监管经验，继续重点加强对上市公司会计信息和为上市公司提供审计服务的会计师事务所的执业质量的监督检查，促进证券市场的健康稳定发展，切实保护广大社会公众的利益。
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